No
resulta esencial que aparezca literalmente en la escritura una renuncia expresa
del transmitente a la exención del IVA, siendo suficiente la constancia de haberse repercutido el
impuesto en la propia escritura de compraventa, pues de esta forma es incuestionable
que adquirente y transmitente manifiestan su intención y conocimiento
indubitado de que la operación queda sujeta al IVA. En abril de
2004 una sociedad adquiere a otra un inmueble. En la estipulación quinta de la
escritura de compraventa se hace constar que la transmisión está sujeta a IVA,
habiendo repercutido la vendedora a la compradora la cuota resultante del
impuesto, cuota que fue abonada en ese mismo acto por la compradora. Presentada
la escritura a liquidación por el ITPyAJD, modalidad actos jurídicos
documentados, la oficina liquidadora propuso liquidación por el concepto de
transmisiones patrimoniales onerosas. En el trámite de alegaciones a la
propuesta, la actora aportó diligencia de rectificación de la escritura de
2004, fechada tres meses más tarde a la del otorgamiento de ésta, en la que se
rectificaba la estipulación mencionada. Tras la rectificación, el contenido de
la estipulación pasó a ser el siguiente: se expresa en la misma que la parte
vendedora, sujeto pasivo del IVA, renunciaba a la exención de dicho impuesto;
la compradora manifestaba ser sujeto pasivo del IVA y tener derecho a la
deducción total del impuesto soportado en la adquisición; que ambas partes
hacían valer la escritura como medio de notificación a la transmitente de la
renuncia por la adquirente contenida en la cláusula; y que la vendedora
declaraba haber percibido con anterioridad de la cobradora el IVA
correspondiente. El órgano gestor liquidó por ITP entendiendo que la renuncia a
la exención no era válida, al haberse realizado con fecha posterior al hecho
imponible. La actora presentó reclamación ante el TEAR, que fue desestimada por
éste, al entender que la renuncia no reunía los requisitos exigidos por la LIVA
art.20. y RIVA art.8 . Este último exige que la renuncia se comunique
fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de
los correspondientes bienes.
Esta resolución fue refrendada por el TSJ de Madrid. La sentencia de este
último Tribunal es recurrida ante el TS.
El TS se
pronuncia en el recurso de casación para la unificación de doctrina
interpuesto por la entidad recurrente contra la sentencia confirmatoria de la
liquidación emitida en concepto de ITPyAJD. A estos efectos señala que la cuestión
controvertida consiste en determinar si la transmisión del terreno
adquirido queda sometida a tributación por el ITPyAJD o si lo está por el IVA,
como resulta de las sentencias alegadas de contraste, a saber: - TSJ 2-7-08 EDJ
313542 ; - TSJ 22-7-05 EDJ 121916 ; - TSJ 11-4-08 EDJ 220378 . Queda limitada,
por tanto, la cuestión controvertida a la verificación del cumplimiento del
requisito establecido en el RIVA art.8. para dar plena efectividad a la
renuncia a la exención del IV A, es decir, comunicación al transmitente de
la condición de sujeto pasivo del adquirente con derecho a la deducción total
del IVA. El TS procede a analizar las sentencias de contraste llegando a la
conclusión de que la sentencia objeto del recurso incurre en infracción del
ordenamiento jurídico al fundamentar su pronunciamiento en una interpretación
errónea de lo dispuesto por el RIVA art.8. , párrafo segundo. Así, el criterio
doctrinal seguido por el TSJ de Madrid es contrario al mantenido por las
sentencias ofrecidas de contraste, que es el que se corresponde con la posición
actual de la jurisprudencia del TS sobre la interpretación que se le debe dar a
las exigencias contenidas en el RIVA art.8. , que ha ido evolucionando desde
una postura inicial de mayor rigor formal en la renuncia a la exención del IVA
hasta una posición mucho más antiformalista, que enfoca el criterio
interpretativo de la referida norma desde la perspectiva de su finalidad. La
obligación del transmitente de comunicar la renuncia a la exención al
adquirente, no a la Oficina gestora del tributo, todo ello con carácter previo
o simultáneo a la entrega de los bienes, pretende evitar la duplicidad
impositiva que se produciría si el adquirente presentara de inmediato su
declaración por el ITPyAJD. La necesidad de notificación «fehaciente» no
implica necesariamente intervención del Notario, pero sí debe existir
constancia efectiva de la notificación, en el momento de la entrega del bien.
Normalmente, se suele incluir en la propia escritura pública de transmisión,
habiendo entendido la DGT que se considera «renuncia comunicada
fehacientemente» la constancia en escritura pública de que el transmitente ha
recibido una suma de dinero en concepto de IVA aunque no aparezca la renuncia
expresamente a la exención, toda vez que, con la referida indicación, se cumple
suficientemente el requisito establecido reglamentariamente, con el que se
pretende que ambas partes conozcan el impuesto al que se somete la operación,
mediante una manifestación que igualmente haga fe frente a terceros (la
Hacienda Pública). Por todo ello, hay que entender que no resulta esencial que
aparezca literalmente en la escritura una renuncia expresa del transmitente a
la exención del IVA, siendo suficiente la constancia de haberse repercutido el
impuesto en la propia escritura de compraventa, pues de esta forma es
incuestionable que adquirente y transmitente manifiestan su intención y
conocimiento indubitado de que la operación queda sujeta al IVA. En conclusión,
lo que verdaderamente interesa no es la constancia en la escritura del término
«renuncia» sino el dato real del cumplimiento del fin perseguido en la norma,
que no es otro que el de garantizar la posición del adquirente, frente a
repercusiones no queridas, y este fin puede alcanzarse bien mediante la utilización
del término «renuncia» en la escritura o a través de cualquier otro del que
pueda derivase que el transmitente renuncie, explícita o implícitamente, a la
exención. Por todo ello, el TS estima el recurso de casación para la
unificación de doctrina interpuesto contra la sentencia dictada por el TSJ
Madrid, sentencia que casa y anula. TS 15-1-15, EDJ 2135.