Retención en la actividad de enseñanza

Una persona física que ejerce la actividad de enseñanza en una academia propia y que también imparte cursos de formación en los locales de las empresas que le contratan, sólo está obligado a soportar retención sobre los rendimientos procedentes de esta última actividad, ya que la enseñanza impartida en academia propia se considera una actividad empresarial no sujeta, por tanto, a retención o ingreso a cuenta. Una persona física desarrolla la actividad de enseñanza en academia propia. La facturación de los servicios de docencia a organizaciones empresariales se desglosa a petición de estas en dos partes: una factura por el alquiler de aulas y material didáctico y otra por los honorarios de docencia, que es impartida por dicha persona o por un profesor contratado. Además, ocasionalmente, se imparten cursos de formación en los locales de las organizaciones empresariales o empresas que le contratan. En relación al sometimiento a retención a cuenta del IRPF, partiendo de que los rendimientos obtenidos se califican como rendimientos de actividades económicas, la cuestión planteada se delimita en determinar, en los supuestos de ejercicio de la actividad económica de enseñanza, cuándo los rendimientos obtenidos se consideran empresariales y cuándo profesionales, ya que en este último caso estarán sometidos a retención. En particular, se consideran rendimientos profesionales los obtenidos por profesores, cualquiera que sea la naturaleza de las enseñanzas, que ejerzan la actividad, bien en su domicilio, casas particulares o en academia o establecimiento abierto. La enseñanza en academias o establecimientos propios se considera actividad empresarial ( RIRPF art.95.2.b.3º).  Por tanto, de los rendimientos facturados por tal persona física por el desarrollo de la actividad de enseñanza, sólo los correspondientes a la impartición de cursos en los locales de las organizaciones empresariales o empresas que contraten el servicio están sometidos a retención, al considerarse rendimientos de actividades profesionales. DGT 6-3-15.

INTERESES DE DEMORA

Tributación de los intereses de demora. El TEAC reitera el criterio de los tribunales de justicia y considera no deducibles los intereses de demora en el impuesto de sociedades. A raíz de una inspección se regularizan diversas cuestiones, entre ellas el exceso de una provisión por impuestos en la que se había registrado tanto la cuota por IVA como los intereses de demora correspondientes derivados de un acta de inspección, recurriendo la entidad inspeccionada. Al respecto, el TEAR de Castilla y León en relación con la provisión sobre el exceso de intereses de demora establece que el gasto por intereses de demora no nace hasta que se dicta la liquidación, y que el acta no deja de ser una propuesta de liquidación. Por tanto, si el acta fija un importe como intereses de demora y la liquidación determina uno menor, la diferencia nunca ha llegado a devengarse y a tener la consideración de gasto o deuda tributaria, y menos aún, posibilidad de suponer perjuicio económico futuro para la reclamante, por lo que la dotación a la provisión correspondiente al exceso de intereses de demora del acta con respecto a la liquidación, no es deducible. Asimismo, el TEAC hace suya la jurisprudencia del TS24-10-98 y considera no deducibles los intereses de demora ya que, aunque tienen una función compensadora del incumplimiento por los contribuyentes de su obligación de pagar la cuota dentro del plazo fijado, carecería de sentido que el ordenamiento permitiera aminorar la compensación mediante su deducibilidad. Si la función de los intereses de demora es compensar el tiempo en el que la Administración Tributaria no ha podido disponer de las sumas que debieron ser objeto de retención, de aceptarse el carácter de gastos necesarios, desaparecería la función llamada a cumplir por estos intereses, pues la deducción como gasto tendría por efecto el descompensar la situación que precisamente trata de corregir los intereses de demora. Sin embargo sí se consideran deducibles los intereses derivados del fraccionamiento o aplazamiento del pago de los tributos al ser consecuencia del pacto con la Hacienda Pública, que conlleva tal aplazamiento. TEAC 7-5-15.

RETENCIONES DE SALARIOS NO PAGADOS

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Retenciones ingresadas sobre rendimientos del trabajo no satisfechos. Las retenciones practicadas sobre rendimientos del trabajo no satisfechos no se pueden imputar hasta que no se imputen los rendimientos del trabajo de los que proceden. Las retenciones a cuenta del IRPF constituyen una modalidad de pagos a cuenta que opera (con la excepción correspondiente a los rendimientos del capital mobiliario y a las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión o reembolso de acciones y participaciones de instituciones de inversión colectiva, en que la retención se practica en un momento anterior) cuando se satisfacen las rentas sujetas a la misma, por ser precisamente esa su naturaleza: una detracción que se efectúa cuando se realiza un pago ( RIRPF art.78 ). Según lo expuesto, resulta improcedente practicar retenciones respecto a unos rendimientos del trabajo que todavía no han sido satisfechos. Dicho lo anterior, por lo que respecta a la imputación temporal de las retenciones, los contribuyentes deben imputar las mismas al período en que se imputen las rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta, con independencia del momento en que tales retenciones se hayan practicado ( RIRPF art.79 ).

Por lo que respecta a los rendimientos del trabajo, como regla general, se imputan al período impositivo en que son exigibles por el perceptor, salvo cuando -entre otras excepciones- por circunstancias no justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquellos en que fueron exigibles, en cuyo caso se imputan a estos períodos en que fueron exigibles mediante una autoliquidación complementaria (en su caso), sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno LIRPF art.14 .1 y 2.b). En el caso de cantidades no satisfechas pendientes de resolución judicial, los rendimientos se consideran exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza, debiendo presentar la autoliquidación en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto. Por tanto, las retenciones practicadas sobre unos rendimientos del trabajo no satisfechos no pueden ser objeto de imputación temporal en tanto no sean imputables los rendimientos de los que aquellas proceden.

Por otra parte, el RGGI regula el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones. En particular, el RGGI art.129 recoge las especialidades del procedimiento de rectificación cuando la autoliquidación se refiere a retenciones, ingresos a cuenta o cuotas soportadas, remitiéndose en cuanto a la legitimación para instar el procedimiento de rectificación y el beneficiario del derecho a la eventual devolución que desarrolla el RGRV art.14.1.a) y b) conforme al cual pueden solicitar la devolución de ingresos indebidos, no solo los obligados tributarios que hayan realizado el eventual ingreso indebido, en este caso el «retenedor», sino también las personas que «hayan soportado» la retención considerada indebida. En todo caso, una vez instado el procedimiento de rectificación, corresponde a la AEAT la valoración de la concurrencia de los presupuestos de hecho y de derecho determinantes de la eventual procedencia de la rectificación de la autoliquidación y, en su caso, devolución de ingresos indebidos. DGT 21-1-15.

DUE Y SEGUNDA OPORTUNIDAD.

Obligaciones formales. Documento Único Electrónico. Se dan las especificaciones y condiciones para comunicar el cese de actividades y extinción de las sociedades de responsabilidad limitada y el cese de actividades de las personas físicas, incluidos los emprendedores de responsabilidad limitada. Con efectos desde el 16-4-2016, se permite el empleo del Documento Único Electrónico (DUE), para el cese de la actividad de los empresarios individuales y los emprendedores de responsabilidad limitada, así como para el cese de la actividad y extinción de las sociedades de responsabilidad limitada. Con esta norma, que se ampliará en un futuro a otras formas jurídicas, se busca que los sujetos puedan realizar de forma integrada todos los aspectos administrativos relacionados con su actividad económica, con el objetivo de simplificar los procesos, favoreciendo la segunda oportunidad. Los trámites que permite realizar son: - Solicitud de inscripción al RM de la disolución, liquidación y extinción de la sociedad, del nombramiento de los liquidadores, del cierre de sucursales y, en general, cancelación del resto de asientos registrales. - Comunicación de la extinción de la empresa o el cese definitivo de su actividad y/o la baja de los trabajadores a su servicio a la Dirección Provincial de la Tesorería General de la Seguridad Social cualquiera que sea el régimen de la Seguridad Social al que aquéllos se hallen adscritos. - Declaración de cese de actividad y de baja en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores y la declaración de baja en el IAE. - Comunicación de la baja en los registros sectoriales estatales, autonómicos y municipales en los que se hubiese inscrito la empresa o sus instalaciones. - Comunicación de cese de actividad a las autoridades estatales, autonómicas y municipales cuando ésta sea preceptiva. - En caso de emprendedores de responsabilidad limitada, la solicitud de cancelación de las inscripciones que resulten necesarias en el Registro Mercantil, en el Registro de la Propiedad y en cualesquiera otros registros en los que estuvieren inmatriculados los bienes inembargables por deudas empresariales o profesionales. - Baja de la embarcación o del artefacto flotante. El DUE, sustituye entre otros a los siguientes formularios ( RD anexo ): 036, 037, 600, 840, 400, TA.7, TA.0825. Aprovechando esta norma el legislador modifica el RD art.5.3.i, dándole una nueva redacción estableciendo un plazo general de diez días hábiles para calificar e inscribir en el Registro de Cooperativas la escritura de constitución de estas, siempre que se hayan utilizado los estatutos sociales orientativos oficiales. Se establece igual plazo para la comunicación al notario y al representante de los socios fundadores, en caso en que se califique negativamente la inscripción. RD 867/2015 y RD 44/2015 art. 5.3.i redacc RD disp.final primera, BOE 16-10-15.

PROCEDIMIENTO Y PRESCRIPCION

Procedimiento. Prescripción del derecho de la Administración a exigir el pago de las deudas tributarias. Cuando sólo una parte de la deuda tributaria es recurrida jurisdiccionalmente y el sujeto pasivo expresa su conformidad con el resto, la Administración tributaria puede y debe ejecutar inmediatamente esa parte de la deuda liquidada respecto de la que existe conformidad del sujeto pasivo. No existe obstáculo conceptual definitivo para que la Administración pueda cobrar una parte de la deuda, respecto de la que existe conformidad del sujeto pasivo (máxime cuando ésta es objeto de una comunicación formal y voluntaria dirigida a la Administración por parte del sujeto pasivo), mientras se decide jurisdiccionalmente la conformidad o disconformidad a Derecho del resto de la misma deuda que el sujeto pasivo sí discute. De lo contrario, podría generarse el absurdo resultado consistente en que el sujeto pasivo quisiera cumplir con su obligación de contribuir en el momento en que quedó definitivamente determinada esa parte de la deuda y que fuera la Administración la que le negara la posibilidad de efectuar el ingreso correspondiente, demorando éste durante años, hasta que recayera resolución judicial firme en un litigio cuyo resultado en ningún modo podría afectar a aquella parte de la deuda. Tampoco cabe oponer válidamente frente a dicha posibilidad razones puramente prácticas u organizativas de la Administración relativas a la multiplicidad de ejecuciones simultáneas que se generarían si fuera posible la ejecución de trozos de la deuda tributaria. Es cierto que, por regla general, cuando las liquidaciones son objeto de impugnación jurisdiccional y se acuerda la suspensión respecto de ellas, la efectiva ejecución de las mismas, en su totalidad y de manera unitaria, se demora hasta que recae sentencia firme. Pero, ello no es óbice para que, cuando sólo una parte de la deuda es recurrida jurisdiccionalmente y el sujeto pasivo expresa su conformidad con el resto, pueda y deba la Administración ejecutar inmediatamente esa parte de la deuda liquidada respecto de la que existe conformidad del sujeto pasivo. Entender lo contrario significaría sostener que la Administración, pese a disponer de la posibilidad de recaudar inmediatamente el importe de la parte no discutida de la deuda, pueda demorar sin causa que lo justifique el referido ingreso con evidente perjuicio para la liquidez del erario público y, por ende, de los intereses generales, cuya protección y defensa son, precisamente, las que sirven de título legitimador al reconocimiento constitucional de las potestades atribuidas a la Administración en general y a la Administración Tributaria en particular. Por tanto, ese criterio no es, a juicio de la Sala, conciliable con la posición constitucionalmente asignada a la Administración Tributaria. Tampoco encuentra cobertura tal criterio en la jurisprudencia sentada por el Tribunal Supremo dado que los supuestos enjuiciados no son asimilables ( TS 1-7-03, EDJ 136189 ; 20-6-11, EDJ 120700 ; 5-2-15, EDJ 8586 ; 9-3-15, EDJ 28196 ) y por tanto la doctrina sentada en las mismas no es de aplicación al presente caso, precisamente por las peculiaridades de éste, en las que una parte de la deuda quedó definitivamente determinada tras la sentencia de instancia y fue la parte recurrente en casación la que, tras dicha sentencia y de buena fe, comunicó a la Administración formalmente su conformidad con todos los extremos de la deuda salvo con el que fue objeto del recurso de casación. En definitiva, la conclusión alcanzada a la vista de las peculiares circunstancias del caso, aun no encontrando cobertura expresa en un concreto pronunciamiento del Tribunal Supremo sobre supuesto de hecho idéntico, es la que mejor se acomoda a las exigencias constitucionales sobre la posición constitucional de la Administración tributaria, que conlleva para ésta la obligación de promover el cobro de las deudas tributarias -sea en su totalidad o en la parte no discutida- tan pronto como le sea legalmente posible, con la consecuencia, en caso contrario, de que comiencen a correr a partir de ese momento los plazos de prescripción de su derecho a exigir el pago y que, como en este caso, se consume dicha prescripción por el transcurso de los mismos. AN 9-7-15, EDJ 142251.