Una entidad farmacéutica satisface pagos
a una sociedad en concepto de patrocinio de becas para la asistencia
a congresos, jornadas, talleres y cursos de profesionales sanitarios. En
relación a este aspecto, el TEAC trata de determinar si dichos pagos tienen o
no la consideración de retribución en especie para los asistentes y, en caso
afirmativo, qué calificación debe otorgarse a la misma, si rendimientos del
trabajo o rendimientos procedentes de una actividad profesional. La farmacéutica argumenta que para que el
rendimiento examinado pueda calificarse como retribución en especie (LIRPF
art.42) es necesario que los médicos
obtengan un bien que les reporte un beneficio particular, circunstancia que, a
su entender, no concurre en este supuesto, ya que el destino es claramente un
uso profesional, toda vez que el patrocinio no tiene como finalidad
retribuirles por servicios prestados, sino garantizar la necesaria divulgación
de los medicamentos entre los profesionales. Sin embargo, el TEAC no
comparte este argumento porque considera que, aunque evidentemente la
asistencia al congreso en último término redunda en una mejora en el ejercicio
de la profesión sanitaria, aumentando la formación del facultativo y mejorando,
por tanto, sus aptitudes para el desempeño de su trabajo o tarea y con ello la
calidad y eficiencia de estos, para determinar quién es el beneficiario
último de esta mejora se debe distinguir si la actividad que
realiza el sanitario es por cuenta propia o ajena. Cuando la
profesión sanitaria se ejerce por cuenta propia, es indudable que la
formación recibida gratuitamente redundará en el interés particular del
sanitario, mientras que en cuando dicha profesión se ejerce por cuenta ajena,
el beneficiario principal de las
ventajas de esta formación es el empleador para quién el sanitario trabaja. De
este modo, el elemento decisivo para la calificación de las rentas debe venir
determinado por el hecho que motive su invitación, si tiene relación con
el puesto de trabajo por cuenta ajena desempeñado, o con el desarrollo de una
actividad económica por cuenta propia. Así, si un facultativo acude invitado en
su condición de representante designado por un determinado hospital (público o
privado) en el que presta sus servicios (por ejemplo, por ser el
jefe de servicio de la especialidad involucrada en las jornadas del congreso),
la renta obtenida debería calificarse como un rendimientos del trabajo; en
cambio, si se trata de un profesional
que ejerce la profesión libre y es invitado en su propia calidad de
especialista, dicha renta se calificaría como procedente de una actividad
profesional. En el caso de un especialista que trabaja en un hospital y
que acude a un congreso invitado a título personal, por
su prestigio profesional, la renta también se calificaría como procedente de la
actividad profesional, ya que su condición de asalariado no es incompatible con
un ejercicio libre de la profesión. En el caso de que la renta se califique
como un rendimiento del trabajo, la normativa del impuesto solo prevé un
supuesto en el que las cantidades destinadas a la formación no
se consideran rendimientos del trabajo en especie. Para ello, deben
cumplirse los siguientes requisitos (LIRPF art.42.2.b y RIRPF art.44): -
que los estudios sean dispuestos por los propios empleadores; - la financiación
total de los estudios por tales empleadores (no cabe una financiación parcial);
y - que la finalidad perseguida sea la actualización, capacitación o reciclaje
del personal siempre que los estudios vengan exigidos por el desarrollo de sus
actividades o las características de los puestos de trabajo. Y todo ello sin
perjuicio de que las cantidades específicamente destinadas a satisfacer los gastos
de locomoción, manutención y estancia se rijen por lo previsto en el RIRPF
art.9. En el caso que plantea esta Resolución, los facultativos son invitados a
los congresos por su condición de especialistas de la medicina y no por
razón de su vinculación a un determinado puesto de trabajo, por lo que
la calificación otorgada a la renta que por ello perciben es la de rendimientos
en especie de la actividad profesional. En este punto, el TEAC no
acoge el argumento de la farmacéutica en el sentido de que, conforme a la LIRPF
art.27.1, para que una renta pueda calificarse como rendimiento profesional es
necesario el propio ejercicio de una actividad, por cuanto, según el Tribunal,
no queda acreditado que los facultativos acudan al congreso en atención al puesto
de trabajo que ocupan, esto es, en el contexto de su relación laboral y, por
tanto, vinculando su asistencia y el resultado obtenido de ella a dicha
relación laboral. Por tanto, ante el ofrecimiento para acudir a un congreso, el
médico decide libremente su asistencia, con independencia del
trabajo desempeñado y de la decisión al respecto de su empleador, de manera
que, en definitiva, optará por acudir si considera que ello le puede reportar
un interés en el ejercicio de su profesión. Una vez establecida la calificación
en este caso como renta en especie de la actividad profesional, el TEAC
no entra a analizar otros aspectos (si el congreso tiene un contenido meramente
divulgativo o se le puede otorgar naturaleza de formación, etc) para concluir la
no aplicación a dicha renta en especie de la excepción contemplada en la LIRPF
art.42.2.b, puesto que la normativa del impuesto solo contempla la misma en el
marco de los rendimientos del trabajo, sin que exista un precepto
similar para el supuesto de rendimientos de actividad, con la consecuencia que
se deriva de la obligación por parte de la entidad que satisface los
rendimientos de efectuar un ingreso a cuenta sobre los mismos. TEAC
4-4-17.